内部控制对财务舞弊的积极作用

　　根据对所收集到的2006年因为财务报告舞弊被中国证监会给予行政处罚的20家上市公司资料的统计研究。仅就2006年一年， 证监会对我国上市公司的财务报告舞弊处罚案例就达到22起，其中广东科龙股份有限公司被处罚两次。有7起处罚是由于上市公司未按规定在4月30日前公布年报，此种情况证监会一般对公司给予警告处罚，公司高管一般未给予处罚。更多的处罚案例是由于上市公司虚增利润、隐瞒公司的对外担保事项及与关联方的往来情况以及虚计资产等。

　　出现上述情况的主要原因是，目前我国多数上市公司内部会计控制状况不太理想。由于蓄意会计造假，从而导致信息失真，经济犯罪连续曝光；由于内部管理疏漏，从而导致资财受损，公司经营效益不高。这些问题对于我国资本市场乃至整个经济发展造成严重不利影响。面对如此严峻的形势，应当意识到，加强公司内部会计控制，以此来防治财务舞弊，已经成为迫在眉睫的紧迫任务。

　　一、从舞弊的根源看，内部控制能有效防止舞弊行为的发生
 
　　舞弊是指被审计单位的管理层、治理层、员工或第三方使用欺骗手段获取不当或非法利益的故意行为。根据亚当•斯密提出的理性人假设，财务舞弊是经济人受到利益驱动所做出的一种“理性”的决策，是一种风险与收益的相关决策。但是，如果经济人仅有自己的利益驱动，还不能导致财务舞弊较大面积的发生。财务舞弊发生与否，还要看舞弊当事人是否有舞弊的机会和条件，主要是指治理结构或内部控制所留下的舞弊的漏洞或机会。所以，要堵住财务舞弊的源头必须建立健全的企业内部控制制度。

　　二、从内部控制的发展进程看，防范舞弊是其根本目的
 
　　内部控制是被审计单位为了合理保证财务报告的可靠性、经营的效率和效果以及对法律法规的遵守，由治理层、管理层和其他人员设计和执行的政策和程序。内部控制的最初形式是内部牵制。这一管理思想起源于古埃及的国库管理制度。其理论基础是假设两个人（或部门）无意识地犯错误的可能性很小，以及假设两个人（或部门）有意识地串通舞弊的可能性也是很小的。在法老时代，记录员（审计师的先祖）掌管簿记及财产。为减少偷盗现象，法老让两名记录员分别记录每项业务。如果两者记录出现明显差异，将会一同被处死。被惩罚的威胁迫使记录员认真查核账目与财产，查错防弊是记录员的核心工作；直到20世纪初，企业管理中依然运用着这种业务授权、职责协作、双重记录、定期核对等内部牵制的基本思想。20世纪40年代至70年代初，内部控制制度逐步形成，它突破了内部牵制仅仅局限于内部会计控制的局面，将其扩展至内部管理控制方面。可以看出，内部控制起源于舞弊防范的需要。

　　三、从博弈理论看内部控制与财务舞弊风险的关系

　　内部控制与财务舞弊风险之间的关系就是它们之间的博弈。博弈理论是研究人们在各种策略情况下如何行事的一种理论。在博弈论的介绍中，一般都会有几个基本假设：一是个人理性，就是大家所熟知的理性经济人，假设参与人在进行博弈时，能够充分考虑到他所面临的局势，他必须能够充分考虑到博弈者之间行为的相互制约和相互影响；能够做出合乎理性的选择。二是假设博弈方均能在其余博弈方最大化自己的目标函数时，能够选择使其得益最大化的策略。博弈的一方，即舞弊参与人总是从自身的利益出发，寻找对自己最优的策略， 从而形成一个均衡状态。在博弈的另一方即内部控制制度健全的环境下，如果会计信息披露及时、传递准确，其舞弊行为就很容易被内部控制发现，他们就会为此付出惨重的代价，因此，各舞弊主体通过博弈，就会“改旗易帜”， 放弃实施财务舞弊以谋取自身利益的最大化， 此时财务舞弊风险就比较小。这就要求我们加大内部控制力度，并施以严厉的制裁，从而增加财务舞弊的操作成本，控制舞弊行为的发生。

　　四、加强内部控制对防范财务舞弊风险的作用

　　1999 年， 英格兰及威尔士特许会计师协会（简称ICAEW）中以尼格尔•特恩布尔为主席的十人工作小组公布了《内部控制：综合准则董事指南》，即特恩布尔报告。报告认为内部控制在风险管理方面起关键作用。特恩布尔报告的主要内容为：

　　（1）上市公司应当具备健全的内部控制系统，以保障股东投资和公司资产的安全。报告认为，公司的内部控制系统在风险管理方面起关键作用，对实现公司的商业目标尤为重要。
　　（2）管理层每年应对公司的内部控制系统至少审查一次。
　　（3）定期对公司面临的风险进行评估。
　　（4）风险管理审查应包括运营控制、遵守规则控制和财务控制。有效的财务控制，包括保持适当的财务账户记录， 是内部控制的重要组成部分。
　　（5）风险管理是董事会的集体责任，董事会最终要对内部控制负责，但有可能把工作的某一方面分包出去。
　　（6）董事会应考虑是否有建立内部审计部门的必要。从特恩布尔报告中可以看出经济活动中的财务舞弊风险是不可避免的，完全规避风险是不可取的，因为过分追求安全第一通常会导致利润和回报率的低下。财务舞弊风险管理的目标在于避免、防止不必要的损失，以及在风险发生概率较高的情况下降低不利结果出现的概率，在不利结果较严重的情况下降低其影响。主要是依靠内部控制来确保财物舞弊风险能得到恰当、持续的监控。

　　五、一个案例

　　2006 年初，柳州机器制造公司审计处在进行公司年度财务报表审计中发现2004 年、2005 年的民品销售收入分别为4563万元、5323 万元，呈上升趋势；财务反映的废旧物资销售的收入分别是78 万元、45 万元，呈下降趋势。在正常情况下，生产过程中发生的边角料等废旧物资应该与生产规模同比例增长或下降，财务数据反映的却是不合理的趋势。 经审计，发现该公司物资处处长、综合室主任、仓库主任、废旧回收站站长、计划员等人为了小团体的利益，擅自决定出售、截留废旧物资数量81.5 吨，款额91200 元，截至审计时，已经将私自出售和截留的销售收入私分50605.80 元，同时擅自决定降价销售废旧物资，造成损失1.4 万元。其舞弊的手法如下：

　　1、私自截留出售废旧物资款。物资处处长要求一部分销售的废旧物资款交财务，另一部分截留下来作小金库。私自截留出门时，以部分废旧物资办理出门手续。
　　2、收买门卫，方便出库。
　　3、擅自决定降价。物资处处长擅自决定将废旧物资销售价格降低，造成损失1.4 万元。

　　这起集体徇私舞弊案件暴露出来的企业内部管理问题非常严重的。物资处废旧物资的回收、分类、登记、过磅、合同、出售、收款、门卫检查等业务流程环节均出现了失控或有章不循的情况，具体体现在：超越职责权限处置业务，违反职务分离原则授予或办理业务，不遵守业务流程控制以及废旧物资业务管理混乱。内部控制存在漏洞如同“蚁穴”，如不及时修补完善，很容易酿成大错。管理制度的瑕疵，很容易被心存私念的人利用，如果让其钻空子得逞一次，则一发不可收拾，将带来更大的损失。如果该企业有完善的内部控制制度，并且得到严格执行，这起舞弊案件也就不会发生了。

　　综合上述观点，健全的内部控制能够有效防范财务舞弊行为。因此，公司治理层应保持足够的重视，建立健全企业内部控制制度， 严格财务监督和审计监督，以规范管理，杜绝纰漏。大量国内外企业管理的实践已证明： 得控则强，失控则弱，无控则乱。（【声明】本文系网络转载，内容为作者个人观点，本站拥有对此声明的最终解释权。） 

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