金融企业会计制度第三章　第二节——应付债券

　　第二节　应付债券

　　第六十五条　金融企业发行债券，应当按照实际的发行价格总额，作负债处理；债券发行价格总额与债券面值总额之间的差额，作为债券溢价或折价，在债券的存续期间内按实际利率法或直线法于计提利息时摊销，并按借款费用的处理原则处理。

　　第六十六条　金融企业发行可转换债券，可转换债券在发行以及转换为股份之前，应按一般应付债券进行处理。当可转换债券持有人行使转换权利，将其持有的债券转换为股份或资本时，应按其账面价值结转；可转换债券账面价值与可转换股份面值之间的差额，减去支付的现金后的余额，作为资本公积处理。

　　第六十七条　金融企业发行附有赎回选择权的可转换债券，其在赎回日可能支付的利息补偿金，即债券约定赎回期届满日应当支付的利息减去应付债券票面利息的差额，应当在债券发行日至债券约定赎回届满日期间计提应付利息，计提的应付利息，按借款费用的处理原则处理。

　　第六十八条　金融企业发行债券，如果发行费用小于发行期间冻结资金所产生的利息收入，按发行期间冻结资金所产生的利息收入减去发行费用后的差额，视同发行债券的溢价收入，在债券存续期间于计提利息时摊销。

　　第六十九条　金融企业所发生的借款费用，是指因借款而发生的利息、借款折价或溢价的摊销和辅助费用，以及因外币借款而发生的汇兑差额。因借款而发生的辅助费用包括手续费等。

　　除为购建固定资产而借入的专门借款所发生的借款费用外，其他借款费用均应于发生当期确认为费用，直接计入当期损益。

　　本制度所称的专门借款，是指为购建固定资产而专门借入的款项。

　　为购建固定资产而借入的专门借款所发生的借款费用，按以下规定处理：

　　(一)　因借款而发生的辅助费用的处理

　　1．金融企业发行债券筹集资金专项用于购建固定资产时，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前发生的发行费用，将发生金额较大的（减去发行期间冻结资金产生的利息），直接计入所购建固定资产的成本；将发生金额较小的（减去发行期间冻结资金产生的利息），直接计入当期损益。

　　向银行借款而发生的手续费，按上述同一原则处理。

　　2．因安排专门借款而发生的除发行费用和银行借款手续费以外的辅助费用，如果金额较大的，属于在所购建固定资产达到预定可使用状态之前发生的，应当在发生时计入所购建固定资产的成本；在所购建固定资产达到预定可使用状态后发生的辅助费用，直接计入当期损益。对于金额较小的辅助费用，也可以于发生当期直接计入损益。

　　(二)  借款利息、折价或溢价的摊销、汇兑差额的处理

　　1．当同时满足以下三个条件时，金融企业为购建某项固定资产而借入的专门借款所发生的利息、折价或溢价的摊销、汇兑差额应当开始资本化，计入所购建固定资产的成本：

　　(1)　资产支出已经发生（只包括为购建固定资产而以支付现金、转移非现金资产或者承担带息债务形式发生的支出）；

　　(2)  借款费用已经发生；

　　(3)  为使资产达到预定可使用状态所必要的购建活动已经开始。

　　2．金融企业为购建固定资产而借入的专门借款所发生的借款利息、折价或溢价的摊销，满足上述资本化条件的，在所购建的固定资产达到预定可使用状态前所发生的，应当予以资本化，计入所购建固定资产的成本；在所购建的固定资产达到预定可使用状态后所发生的，应于发生当期直接计入当期利息支出。每一会计期间利息资本化金额的计算公式如下：

　　每一会计期间利息的资本化金额=至当期末止购建固定资产累计支出加权平均数×资本化率

　　累计支出加权平均数=Σ［每笔资产支出金额 x 每笔资产支出实际占用的天数会计期间涵盖的天数］

　　为简化计算,也可以月数作为计算累计支出加权平均数的权数。

　　资本化率的确定原则为：金融企业为购建固定资产只借入一笔专门借款时，资本化率为该项借款的利率；金融企业为购建固定资产借入一笔以上的专门借款时，资本化率为这些借款的加权平均利率。

　　加权平均利率的计算公式如下：

　　加权平均利率=专门借款当期实际发生的利息之和

　　专门借款本金加权平均数=Σ［每笔专门借款本金 x 每笔专门借款实际占用的天数会计期间涵盖的天数］

　　为简化计算，也可以月数作为计算专门借款本金加权平均数的权数。

　　在计算加权平均利率时，如果金融企业发行债券发生债券折价或溢价的，应当将每期应摊销的折价或溢价金额，作为利息的调整额，对资本化率作相应调整，其加权平均利率的计算公式如下：

　　加权平均利率=专门借款当期实际发生的利息之和+（或-）折价（或溢价）摊销额专门借款本金加权平均数 x 100%

　　3．金融企业为购建固定资产而借入的外币专门借款，其每一会计期间所产生的汇兑差额，满足上述资本化条件的，在所购建固定资产达到预定可使用状态前，予以资本化，计入所购建固定资产的成本；在该项固定资产达到预定可使用状态后，计入当期利息支出。

　　4．金融企业每期利息和折价或溢价摊销的资本化金额，不得超过当期为购建固定资产的专门借款实际发生的利息和折价或溢价的摊销金额。

　　在确定借款费用资本化金额时，与专门借款有关的利息收入不得冲减所购建的固定资产成本，所发生的利息收入直接冲减当期利息支出。

　　5．金融企业以非借款方式募集的资金专项用于购建某项固定资产的，如专用拨款、发行股票募集的资金等，在募集资金尚未到达前借入的专门用于购建该项固定资产的资金，其发生的借款费用，在募集资金到达前， 按借款费用的处理原则处理；募集资金到达后，在购建该项资产的实际支出未超过以非借款方式募集的资金时，所发生的借款费用直接计入当期财务费用。实际支出超过以非借款方式募集的资金时，专门借款所发生的借款费用，按借款费用的处理原则处理，但在计算该项资产的累计加权平均数时，应将以非借款方式募集的资金扣除。

　　6．如果某项建造的固定资产的各部分分别完工（指每一单项工程或单位工程，下同），每部分在其他部分继续建造过程中可供使用，并且为使该部分达到预定可使用状态所必需的活动实质上已经完成，则这部分资产所发生的借款费用不再计入所建造的固定资产成本，直接计入当期损益；如果某项建造的固定资产的各部分分别完工，但必须等到整体完工后才可使用，则应当在该资产整体完工时，其所发生的借款费用不再计入所建造的固定资产成本，而直接计入当期损益。

　　7．如果某项固定资产的购建发生非正常中断，并且中断时间超过3个月（含3个月），应当暂停借款费用的资本化，其中断期间所发生的借款费用，不计入所购建的固定资产成本，将其直接计入当期损益，直至购建重新开始，再将其后至固定资产达到预定可使用状态前所发生的借款费用，计入所购建固定资产的成本。

　　如果中断是使购建的固定资产达到预定可使用状态所必要的程序，则中断期间所发生的借款费用仍应计入该项固定资产的成本。

　　当所购建的固定资产达到预定可使用状态时，应当停止借款费用的资本化；以后发生的借款费用应于发生当期直接计入当期损益。

　　第七十条　本制度所称的"达到预定可使用状态"，是指固定资产已达到购买方或建造方预定的可使用状态。当存在下列情况之一时，可认为所购建的固定资产已达到预定可使用状态：

　　(一)　资产的实体建造（包括安装）工作已经全部完成或者实质上已经全部完成；

　　(二)　已经过试生产或试运行，并且其结果表明资产能够正常运行或者能够稳定地生产出合格产品时，或者试运行结果表明能够正常运转或营业时；

　　(三)　该项建造的固定资产上的支出金额很少或者几乎不再发生；

　　(四)　所购建的固定资产已经达到设计或合同要求，或与设计或合同要求相符或基本相符，即使有极个别地方与设计或合同要求不相符，也不足以影响其正常使用。